Pachtbeëindigingsvergoeding, inkomensschadevergoeding en belastingschade II

Fiscale kwalificatie pachtbeëindigingsvergoeding

Anders dan de vergoeding vanwege de overname van het recht van erfpacht is de vergoeding voor een onvrijwillige beëindiging van reguliere pacht in beginsel een inkomensschadevergoeding. Dit blijkt onder verschillende omstandigheden. Bij bijvoorbeeld een deskundige taxatie van een landbouwbedrijf is het niet gebruikelijk om aan de reguliere pacht waarde toe te kennen. Reguliere pacht wordt daarbij niet als vermogensbestanddeel of als bedrijfsmiddel beschouwd. Dat uitgangspunt wordt ook administratief gevolgd. Aan reguliere pacht komt zodoende geen boekwaarde toe. Dit laatste lijkt alleen anders te zijn in geval er in pachtpercelen door de pachter is geïnvesteerd. Denk hierbij aan bijvoorbeeld het aanbrengen van drainage. Ook het feit dat in procedures ter zake de  beëindiging van reguliere pacht het jaarlijkse rendement van de pachtpercelen vermenigvuldigd wordt met een rekenfactor en daarmee de basis vormt van de beëindigingsvergoeding, onderstreept dat het dus eigenlijk om een inkomensschadevergoeding gaat.

Ondanks het hiervoor beschreven beginsel stelde het Gerechtshof Arnhem in 1995 dat een pachtrecht onder omstandigheden als waardevol bedrijfsmiddel kan worden aangemerkt. Hoewel de staatssecretaris met een besluit in 2001 hierbij aansloot, oordeelde de Hoge Raad in het arrest van 20 april 2018 (HR:2018:648) anders. In dit arrest ging het om een schadeloosstelling van een pachter. Cruciaal hierbij was de vraag of het verlies van de mogelijkheid om ter zake van het onteigende aanspraak te kunnen maken op een vergoeding van een opvolgend pachter als vermogensschade is aan te merken. De  Hoge Raad stelde uitdrukkelijk dat  voor zover de schade die is gelegen in het missen van deze vergoeding in redelijkheid als een gevolg van de onteigening valt aan te merken, zij bij de vaststelling van de in art. 42a Ow bedoelde schadeloosstelling als inkomensschade voor vergoeding in aanmerking komt.

De Staatssecretaris van financiën ging met zijn besluit van 13 juli 2022 (nr. 2022-4487) voorbij aan dit arrest. In zijn besluit is onder punt 2.7. Pacht- of huurrecht bedrijfsmiddel namelijk het volgende opgenomen:

Een waardevol huur- of pachtrecht dat binnen een onderneming wordt gebruikt, is een bedrijfsmiddel. Of sprake is van een waardevol recht kan blijken uit de vergoeding die ervoor wordt betaald bij beëindiging daarvan. De omstandigheid dat op de balans van de onderneming voor het huur- of pachtrecht geen actiefpost is opgevoerd, doet daaraan niet af (Hof Arnhem 6 juni 1995, ECLI:NL:GHARN:1995:AW0735).

Een beëindigingsvergoeding voor een als bedrijfsmiddel aan te merken huur- of pachtrecht kan leiden tot boekwinst. Voor deze boekwinst kan een HIR worden gevormd, voor zover deze vergoeding niet is aan te merken als een vergoeding wegens inkomensschade (bijvoorbeeld wegens hogere lasten van het vervangende bedrijfsmiddel).

Uit het ‘voor zover deze vergoeding niet is aan te merken als een vergoeding wegens inkomensschade’ blijkt al dat de fiscale behandeling een zorgvuldige benadering vraagt. Immers de benadering van de staatssecretaris is niet te rijmen met het arrest van de Hoge Raad.

Het is de vraag of het voor de berekening van belastingschade in het kader van het besluit van de staatssecretaris veel verschil uitmaakt of het pachtrecht een bedrijfsmiddel is of niet als de boekwaarde nihil is.

Fiscale behandeling pachtbeëindigingsvergoeding

In geval een pachtbeëindigingsvergoeding als inkomensschadevergoeding wordt aangemerkt kan daarvoor in beginsel geen herinvesteringsreserve worden gevormd. Dat volgt uit het besluit van de staatssecretaris. Met dit uitgangspunt zou deze compensatie voor inkomensschade vanwege pachtbeëindiging direct bij het te belaste bedrijfsresultaat gevoegd moeten worden. Indien er vervangende grond regulier gepacht kan worden, kan hiervan misschien worden afgeweken door een voorziening te vormen. Daarop kan de jaarlijks verschuldigde pacht in mindering worden gebracht. Zo wordt bereikt dat dit deel van de beëindigingsvergoeding niet ineens in de belastingheffing wordt betrokken. Echter deze aanpak leidt er toe dat de jaarlijkse pacht die met de voorziening wordt berekend, niet meer als een kostenpost op het jaarresultaat drukt. Daardoor blijkt er –maar dan uitgesteld- alsnog belastingschade te ontstaan. Er wordt in die jaren immers meer belasting betaald.

Pachtbeëindigingsvergoeding en belastingschade

In het besluit van de Staatssecretaris van 1 januari 2002 wordt de methodiek uiteengezet op welke manier de belastingschadevergoeding uiteindelijk berekend moet worden. In dit besluit is, bondig samengevat, gesteld dat diegene die een beëindigingsvergoeding ontvangt waarover eerder of meer belasting verschuldigd is een inzet moet plegen om de schade te beperken. Dit wil onder ander zeggen dat indien en voor zover mogelijk de landbouwvrijstelling en de herinvesteringsreserve moeten toegepast. Vervolgens dient eerst bepaald te worden wat de verschuldigde belasting zou zijn indien er op het moment van vaststelling van de beëindigingsvergoeding daarover ineens belasting betaald zou moeten worden. Daarop wordt dan de contante waarde van het verschil tussen de jaarlijkse verschuldigde belasting van voor en na de beëindiging, in mindering gebracht. De uitkomst zou dan de nog te vergoeden belastingschade zijn.

De definitie van belastingschade is echter dat het gaat om de meer of eerder te betalen belasting. In geval de methodiek van het besluit van de staatssecretaris wordt gevolgd en de schadevergoeding wordt gebruikt voor een investering moet daarbij de herinvesteringsreserve worden gebruikt. Dat heeft meerdere gevolgen. De aanwending van een pachtbeëindigingsvergoeding in een bedrijfsmiddel geeft eerder een krimp dan een groei in de productie en geeft daardoor een lager bedrijfsresultaat. Daarnaast leidt het toepassen van de herinvesteringsreserve tot een daling of wellicht het volledig wegvallen van de afschrijvingen vanwege de lagere boekwaarde. Het wegvallen van die afschrijvingen leidt aldus tot een belastingnadeel. In geval geïnvesteerd wordt in bedrijfsmiddelen waarvan de waarde niet daalt, zoals bijvoorbeeld grond, is bij verkoop of staking er alsnog belasting verschuldigd is over de dan vrijkomende herinvesteringsreserve. Deze is dan belast tegen de dan geldende tarieven. Dat leidt dan –at the end- per saldo tot een hogere belastingdruk. Deze extra belastingdruk is dus ‘meer’ zoals in de definitie van belastingschade is bedoeld. Deze gevolgen onderstrepen het arrest van de Hoge Raad dat de pachtbeëindigingsvergoeding wel degelijk een vergoeding van  inkomsensschade is. Dit verdient aandacht bij de herinvestering en bij de berekening van de finale belastingschadevergoeding.

 

 

Bekijk alle artikelen van Huisvennen Advies B.V.