Nominale of contante waarde van de aanmerkelijk belangclaim bij echtscheiding
Aanmerkelijk belangaandelen en gemeenschappelijk vermogen
Indien er sprake is van een (beperkte) gemeenschap van goederen waartoe aanmerkelijk belangaandelen behoren, zijn beide echtgenoten of partners aanmerkelijk belanghouders. Dit volgt uit een arrest van de Hoge Raad van 20 juni 1963. Daarin stelde de Hoge Raad dat in een dergelijke situatie beide echtgenoten aanmerkelijkbelanghouder zijn. Dan worden de aandelen aan hen beiden toegerekend. Op grond van het huwelijksvermogensrecht kan een geregistreerd partner of een echtgenoot dus aanmerkelijkbelanghouder worden. Het is dus voorstelbaar dat niet naleving van huwelijksvoorwaarden volgens welke aandelen aan één van de echtgenoten wordt toegerekend, ertoe kan leiden dat de aanmerkelijkbelangaandelen toch aan beiden echtgenoten toebehoren. Dit heeft gevolgen in geval van echtscheiding.
Latente belastingschuld
De voordelen uit aanmerkelijk belang worden in box 2 met inkomstenbelasting belast. In 2020 geldt daarvoor een belastingtarief van 26,25%. Dit wordt 26,9% in 2021. Aanmerkelijk belanghouders (AB-houder) zijn dit tarief verschuldigd over aanmerkelijk belangwinst, die zij toegerekend krijgen. Deze winst kan bestaan uit uitgekeerd dividend of de winst bij overdracht van de aandelen. Die overdrachtswinst wordt berekend door op de overdrachtsprijs de verkrijgprijs in aftrek te brengen.
Als een ab-houder gaat scheiden, kan fiscaal sprake zijn van een overdracht van een deel van de ab-aandelen indien en voor zover deze tot het gemeenschappelijke vermogen behoren en één echtgenoot bij de scheiding alle aandelen krijgt. Op grond van artikel 4.17 Wet op de inkomstenbelasting 2001 hoeft echter geen inkomstenbelasting te worden betaald als aan de eisen wordt voldaan. Daardoor wordt deze box 2- belasting over de meerwaarde van veelal de helft van de aandelen de toekomst ingeschoven. Die moet te zijner tijd de verkrijgende echtgenoot betalen. Dit wordt een zogenaamde latente belastingschuld genoemd.
Dit doorschuiven van deze latente belastingschuld leidt regelmatig tot de vraag op welke manier de scheidende echtgenoten onderling hiermee moeten omgaan. Anders gezegd, dient de echtgenoot die zijn aandelenbelang overdraagt aan de ander daarvoor de volle waarde te krijgen of moet daarop deze latente inkomstenbelasting in mindering worden gebracht die gewoonlijk bij een overdracht van AB-aandelen verschuldigd zou zijn? Indien die vraag bevestigend wordt beantwoord, roept dat de vraag op of dan de volledige belasting in mindering moet worden gebracht (het nominale bedrag) of de contante waarde daarvan. De contante waarde van een toekomstige belastingschuld wordt berekend aan de hand van de rente en de termijn van het uitstel van de betaling.
Nominale waarde of contante waarde van de latente aanmerkelijk belangheffing?
Een voor deze vraag verhelderende uitspraak van de Rechtbank Midden-Nederland werd op 8 maart 2019 gepubliceerd. De rechtbank stelde dat een latente belastingschuld een belastingschuld is die in de toekomst effectief kan (en waarschijnlijk zal) worden, maar waarvoor het intreden daarvan de door de wet gestelde voorwaarden nog niet zijn vervuld. Het tarief dat maximaal in aanmerking genomen kan worden is het (nominale) tarief van hetgeen men aan belasting verschuldigd zou zijn indien de belastingplicht nu zou ontstaan (in 2020 dus 26,25%). Onder verwijzing naar de waarderingsmaatstaf in art. 20 van de Successiewet 1956 wordt de opvatting wel verdedigd dat de toekomstige belastingverplichting contant moet worden gemaakt, rekening houdend met het vermoedelijke tijdstip waarop de belasting wordt verschuldigd. Volgens de rechtbank moet er in beginsel ‘iets’ in mindering worden gebracht.
Uit jurisprudentie van de belastingkamer van de Hoge Raad blijkt dat een belastinglatentie dient te worden gewaardeerd naar de contante waarde (HR 8 maart 1978, BNB 1978, 86 en HR 12 juli 2002, ECLI:NL:HR:2002:AD7272, BNB 2002, 317). De civiele kamer van de Hoge Raad heeft zich hierbij inmiddels aangesloten (HR 28 november 2014, ECLI:NL:HR: 2014:3462 en HR 23 februari 2018, ECLI:NL:HR:2018:281). Uit deze arresten blijkt dat de Hoge Raad van belang acht of sprake is van een situatie waarbij op korte termijn afrekening van de belastingclaim kan worden verwacht (in welk geval de belastingschuld nominaal dient te worden gewaardeerd) of dat deze afrekening pas in de (verre) toekomst plaatsvindt (in welk geval de belastingschuld naar de contante waarde dient te worden gewaardeerd).
Wel, weinig of geen latente AB-heffing in mindering brengen
Uit de uitspraak van de Rechtbank Midden-Nederland blijkt dat de rente waarmee wordt gerekend en de termijn waarop de AB-heffing te zijner tijd moet worden betaald, een belangrijke rol spelen, bij het bepalen van dat ‘iets’. Naarmate de termijn langer wordt, is het redelijkerwijze verdedigbaar dat de rente waarmee gerekend moet worden, hoger is. Dit kan er toe leiden dat de uitgestelde belasting meer rente oplevert dan er uiteindelijk aan inkomstenbelasting betaald moet worden. Als daarvan sprake is hoeft er niets in mindering te worden gebracht. Of er dus bij een scheiding ten aanzien van de helft van de AB-aandelen rekening gehouden moet worden met een latente AB-heffing is afhankelijk van de geldende uitgangspunten.
